審計(jì)工作心得

內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)審計(jì)的出發(fā)點(diǎn)不完全相同，相較于財(cái)務(wù)控制，內(nèi)部控制的范圍要大得多，前者主要關(guān)注財(cái)務(wù)管理是否合法、合理，后者不僅要考慮合法、合理、合規(guī)，還要考慮經(jīng)營(yíng)的效率和效果，可以說(shuō)，財(cái)務(wù)控制僅僅是內(nèi)部控制的組成部分，但內(nèi)控的問(wèn)題最終都會(huì)在財(cái)務(wù)上反映出來(lái)。舉例來(lái)說(shuō)，只要合法、合規(guī)的進(jìn)行財(cái)務(wù)管理與核算，期末貨幣資金余額大小似乎不是風(fēng)險(xiǎn)所在，但在內(nèi)控看來(lái)，期末貨幣資金余額較大或許意味著資金冗余，企業(yè)缺乏恰當(dāng)?shù)耐顿Y機(jī)會(huì)從而付出了資金的機(jī)會(huì)成本，或許意味著因現(xiàn)金余額較大存在白條抵庫(kù)的問(wèn)題；若期末貨幣資金余額較小，則意味著企業(yè)可能資金短缺，面臨資金鏈斷裂的風(fēng)險(xiǎn)，需要提前考慮籌措短期資金的問(wèn)題。無(wú)論是籌資還是投資，甚至是什么都不做，最終都會(huì)反映到財(cái)務(wù)核算上來(lái)。

正是因?yàn)樨?cái)務(wù)控制與內(nèi)部控制出發(fā)點(diǎn)的不同，具體的審計(jì)方法和程序也存在差異。對(duì)于財(cái)務(wù)控制，翻閱憑證、賬簿、報(bào)表必須、唯一的工作-從現(xiàn)有的會(huì)計(jì)核算找到不足并提示改正，對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)，除了做財(cái)務(wù)審計(jì)的工作外，更重要的是突破現(xiàn)象看本質(zhì)，找到企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中存在的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，了解企業(yè)的應(yīng)對(duì)措施，評(píng)價(jià)應(yīng)對(duì)措施的恰當(dāng)性并加以提示。所以做好內(nèi)部控制審計(jì)，除了需要做好財(cái)務(wù)審計(jì)外，更要上升到公司經(jīng)營(yíng)管理層面，從全局的高度來(lái)看待企業(yè)，而不是僅僅從部門(mén)的角度看待會(huì)計(jì)核算。

具體的內(nèi)控審計(jì)工作中，有兩個(gè)方面是難以把握好但又要把握好的，第一個(gè)方面是如何把握重要性，即包括財(cái)務(wù)審計(jì)中會(huì)計(jì)科目中的重要性，也包括內(nèi)部審計(jì)中風(fēng)險(xiǎn)的重要性，前者是指在有限的時(shí)間內(nèi)抓住主要會(huì)計(jì)科目進(jìn)行查證，對(duì)不重要的科目往往只是簡(jiǎn)單的審閱即可，而重要或異常的科目往往需要仔細(xì)查實(shí)；后者是指從風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性和發(fā)生后造成的損失的情況來(lái)評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)的重要性，即使存在風(fēng)險(xiǎn)，風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性不大或發(fā)生后造成的影響不大的，相較于其他大的風(fēng)險(xiǎn)，可能都是無(wú)關(guān)緊要的。另一個(gè)方面是發(fā)現(xiàn)了現(xiàn)象，如何找到并證實(shí)產(chǎn)生現(xiàn)象的原因，即追加怎么樣的程序獲取恰當(dāng)?shù)淖C據(jù)來(lái)證明實(shí)際問(wèn)題與描述相符，這可能更多依賴會(huì)計(jì)核算的經(jīng)驗(yàn)或?qū)徲?jì)的經(jīng)驗(yàn)。

現(xiàn)大致按會(huì)計(jì)科目的順序，把各項(xiàng)目的審計(jì)出發(fā)點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行歸納：

貨幣資金。

個(gè)人認(rèn)為，貨幣資金是內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中最核心的部分，因?yàn)樗从沉素?cái)務(wù)核算的所有內(nèi)容，只不過(guò)在收付實(shí)現(xiàn)制下是直接反映的，在權(quán)責(zé)發(fā)生制下存在著時(shí)間點(diǎn)的差異，是間接反映的，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況最終都會(huì)反映到貨幣資金上。

按《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第6號(hào)-資金活動(dòng)》第三條所列，企業(yè)資金活動(dòng)至少應(yīng)當(dāng)關(guān)注下列風(fēng)險(xiǎn)：

籌資決策不當(dāng)，引發(fā)資本結(jié)構(gòu)不合理或無(wú)效融資，可能導(dǎo)致企業(yè)籌資成本過(guò)高或債務(wù)危機(jī)。

投資決策失誤，引發(fā)盲目擴(kuò)張或喪失發(fā)展機(jī)遇，可能導(dǎo)致資金鏈斷裂或資金使用效益低下。

資金調(diào)度部合理、營(yíng)運(yùn)不暢，可能導(dǎo)致企業(yè)陷入財(cái)務(wù)困勁或資金冗余。

資金活動(dòng)管控不嚴(yán)，可能導(dǎo)致資金被挪用、侵占、抽逃或遭受欺詐。

   根據(jù)上述風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，大致歸納為以下審計(jì)流程和應(yīng)關(guān)注的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)：

獲取被審年度現(xiàn)金日記賬、銀行存款日記賬、銀行賬戶流水單；

對(duì)銀行存款，先比對(duì)銀行存款日記賬、銀行流水期初余額、每月借貸方發(fā)生額合計(jì)數(shù)、每月期末余額、年末余額金額是否相符；

若上述比對(duì)結(jié)果不相符，進(jìn)一步確認(rèn)差異是哪一筆或哪幾筆，找到差異原因，并分析是否合理。如在對(duì)公交公司的內(nèi)部控制審計(jì)中，公司出借款項(xiàng)給個(gè)人時(shí)不入賬減少銀行存款，銀行存款存在異常的未達(dá)賬項(xiàng)，最后通過(guò)個(gè)人還款來(lái)消除未達(dá)賬項(xiàng)，資金存在賬外浮游，即存在通過(guò)未達(dá)賬項(xiàng)來(lái)掩蓋違規(guī)出借資金的事實(shí)。

若銀行存款借貸方發(fā)生額及余額比對(duì)相符，則應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注收付個(gè)人款項(xiàng)情況，因?yàn)楝F(xiàn)有的財(cái)稅體系越來(lái)越重視業(yè)務(wù)的三流一致(票流、物流、資金流)的問(wèn)題了，三流一致本身也是業(yè)務(wù)真實(shí)性的證據(jù)，同時(shí)也是防止“吃回扣”、形成“小金庫(kù)”的有效措施。導(dǎo)致收付個(gè)人款項(xiàng)的原因有兩種，對(duì)內(nèi)的原因主要是個(gè)人借支資金和發(fā)放個(gè)人工資、補(bǔ)貼、獎(jiǎng)金等，對(duì)外的原因是跟個(gè)體工商戶或其他個(gè)人發(fā)生業(yè)務(wù)往來(lái)和雖跟法人制企業(yè)發(fā)生往來(lái)，但資金流與票據(jù)流、物流不一致。

①對(duì)于個(gè)人借支，關(guān)注是否存在制度規(guī)定，是否按規(guī)定的審批流程、限額進(jìn)行借支，期末是否歸還。若無(wú)相應(yīng)制度規(guī)定，則本身就是風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，即未建立相應(yīng)的內(nèi)部控制程序；若未按規(guī)定執(zhí)行，則屬于雖已建立內(nèi)部控制程序，但控制未得到有效的執(zhí)行。如存在對(duì)自然人股東的借支期末未歸還，還存在提前對(duì)股東分配利潤(rùn)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。如對(duì)公交公司的內(nèi)部審計(jì)中，大量通過(guò)未達(dá)賬項(xiàng)掩蓋的個(gè)人借支，沒(méi)有審批程序顯然是內(nèi)部控制未得到有效執(zhí)行表現(xiàn)。又如對(duì)華緯公司的財(cái)務(wù)審計(jì)中，亦存在不合規(guī)的大額的個(gè)人借支。

②對(duì)個(gè)人發(fā)放的工資、獎(jiǎng)金、補(bǔ)貼，關(guān)注是現(xiàn)金發(fā)放還是通過(guò)銀行代理發(fā)放，若現(xiàn)金發(fā)放，是否有相關(guān)人員簽字，若通過(guò)銀行代理發(fā)放，是否附有發(fā)放清單。并與應(yīng)付職工薪酬科目相結(jié)合，并考慮相應(yīng)的預(yù)算指標(biāo)、管理文件的具體規(guī)定，判斷各項(xiàng)獎(jiǎng)金、補(bǔ)貼發(fā)放的合規(guī)性。這方面最主要的困難是獲取恰當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)來(lái)判斷是否合規(guī)，通常企業(yè)都會(huì)說(shuō)沒(méi)有相應(yīng)的文件，而事實(shí)上存在相應(yīng)的文件但未拿出來(lái)。

③對(duì)外部業(yè)務(wù)發(fā)生的資金往來(lái)，若業(yè)務(wù)提供方或接受方是個(gè)人或個(gè)體工商戶的，重點(diǎn)關(guān)注業(yè)務(wù)的真實(shí)性及合理性，前者通過(guò)恰當(dāng)?shù)钠绷鳌⑽锪鬟M(jìn)行佐證，后者則基于常識(shí)性判斷。

④若業(yè)務(wù)提供方或接收方是企業(yè)，但資金流向?yàn)閭€(gè)人的，考慮是否存在回扣，是否存在虛構(gòu)業(yè)務(wù)、虛列支出形成小金庫(kù)或少計(jì)收入由個(gè)人另行打賬至小金庫(kù)賬戶形成小金庫(kù)。

⑤核對(duì)與企業(yè)發(fā)生頻繁的個(gè)人賬戶，是否屬于某一財(cái)務(wù)人員的個(gè)人賬戶，進(jìn)一步考慮是否該賬戶就是企業(yè)的小金庫(kù)賬戶。

⑥對(duì)于金額較整的收支也應(yīng)給予足夠的關(guān)注，某些款項(xiàng)支出較整可能意味著業(yè)務(wù)并不真實(shí)。

⑦關(guān)注貨幣資金每期余額占資產(chǎn)總額的比例是否恰當(dāng)，過(guò)大的貨幣資金可能代表著白條抵庫(kù)，需加強(qiáng)對(duì)現(xiàn)金的監(jiān)盤(pán)，也可能意味著資金冗余，可考慮進(jìn)行投資，以減少機(jī)會(huì)成本；過(guò)小往往意味著企業(yè)存在經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，即存在資金鏈斷裂的風(fēng)險(xiǎn)，需要加以提示。

現(xiàn)金方面，主要是檢查現(xiàn)金日記賬。正常應(yīng)序時(shí)登記，做到日清月結(jié)：

①檢查每一登記日末是否存在負(fù)數(shù)余額，若存在，則存在小金庫(kù)的風(fēng)險(xiǎn)較大；

②檢查是否有大金額的現(xiàn)金收入，若有，結(jié)合憑證看現(xiàn)金收付是否合理；

③檢查期末余額是否較大，若無(wú)正當(dāng)理由，期末應(yīng)將現(xiàn)金繳存銀行，不應(yīng)存在較大的期末余額；

④對(duì)現(xiàn)金進(jìn)行抽盤(pán)，核對(duì)賬實(shí)是否相符。

票據(jù)與印章管理方面

①獲取是否存在其他貨幣資金或應(yīng)收、應(yīng)付票據(jù)的信息。

②是否能夠提供其他貨幣資金有關(guān)的憑證。

③票據(jù)是如何管理的，收取的票據(jù)是否記錄并保存復(fù)印件，開(kāi)具的票據(jù)是否連續(xù)編號(hào)并留有存根。

④印鑒如何管理。按職責(zé)分離的要求，不能存在所有印鑒一人管理的情形，使用印鑒是否履行審批手續(xù)并進(jìn)行登記。

籌資方面

①籌資活動(dòng)違反國(guó)家法律、法規(guī)，可能遭受外部處罰、經(jīng)濟(jì)損失和信譽(yù)損失。主要關(guān)注非銀行融資行為，其借款本金是否重大，利率是否畸高，利息是否支付，個(gè)稅是否代扣等問(wèn)題。

②籌資活動(dòng)未經(jīng)適當(dāng)審批。檢查審批程序是否齊全、合規(guī)。

③籌資決策失誤，可能造成資金不足、冗余或債務(wù)結(jié)構(gòu)不合理。檢查決策控制程序，是否進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，是否實(shí)行集體決策審批或聯(lián)簽制度，需要批準(zhǔn)的是否已經(jīng)上級(jí)部門(mén)批準(zhǔn)。

④債務(wù)過(guò)高和資金調(diào)度不當(dāng)，可能導(dǎo)致企業(yè)不能按期償付債務(wù)。關(guān)注貨幣資金每期余額，了解是否存在償付風(fēng)險(xiǎn)。

⑤籌資記錄錯(cuò)誤或會(huì)計(jì)處理不正確，可能造成債務(wù)和籌資成本信息不真實(shí)。重新計(jì)算融資利息，檢查支付情況與應(yīng)付利息是否相符。

投資方面

①檢查重大投資項(xiàng)目是否經(jīng)過(guò)評(píng)估、論證。

②檢查投資業(yè)務(wù)是否經(jīng)過(guò)審批，是否做到不相容職務(wù)相分離。

③檢查投資項(xiàng)目日常管理情況，是否按約定日期足額收到應(yīng)有利潤(rùn)，賬務(wù)處理是否正確。

二、收入

①獲取財(cái)務(wù)報(bào)表、增值稅納稅申報(bào)表、所得稅納稅申報(bào)表收入欄合計(jì)數(shù)，與賬簿發(fā)生額合計(jì)數(shù)比較，檢查是否存在差異，若存在差異，則很可能存在問(wèn)題，比如華緯公司賬面收入就與納稅申報(bào)表不一致，經(jīng)檢查為已開(kāi)票但未確認(rèn)收入所致。

②對(duì)重要客戶(發(fā)生金額較大或發(fā)生頻繁的客戶)，獲取合同資料，抽查收入確認(rèn)時(shí)間、金額是否與合同一致。

③對(duì)不同產(chǎn)品或客戶進(jìn)行毛利率分析，對(duì)毛利率明顯異常的產(chǎn)品或客戶，獲取合同資料，并檢查憑證，核對(duì)收入確認(rèn)時(shí)間、金額是否與合同及開(kāi)票金額一致。

④對(duì)有虛構(gòu)收入動(dòng)機(jī)的公司，應(yīng)注意收入完整性的檢查，多抽取重要客戶的合同、出庫(kù)單、發(fā)票等憑證，與收入確認(rèn)相核對(duì)，以便檢查收入是否存在少確認(rèn)。

⑤對(duì)其他業(yè)務(wù)收入，重點(diǎn)關(guān)注收入確認(rèn)是否具有偶然性，是否有應(yīng)確認(rèn)而未確認(rèn)收入，即存在小金庫(kù)的可能性。

⑥檢查賬齡時(shí)間較長(zhǎng)的預(yù)收賬款，考慮是否為應(yīng)確認(rèn)收入而未確認(rèn)收入的往來(lái)款項(xiàng)。如華緯公司、興禹公司均存在長(zhǎng)期的預(yù)收賬款未結(jié)轉(zhuǎn)收入。

成本

①成本檢查的重點(diǎn)是，是否存在應(yīng)資本化的成本進(jìn)行了費(fèi)用化或應(yīng)費(fèi)用化的成本進(jìn)行了資本化，即劃分成本是歸屬于特別對(duì)象還是期間費(fèi)用，結(jié)合企業(yè)是否具有調(diào)節(jié)利潤(rùn)的動(dòng)機(jī)進(jìn)行考慮。

②與財(cái)務(wù)人員、業(yè)務(wù)人員溝通，了解生產(chǎn)過(guò)程，大致了解成本分配方法，分配比例。

③與收入結(jié)合計(jì)算毛利率，對(duì)毛利率明顯異常的產(chǎn)品，進(jìn)一步檢查產(chǎn)品分配是否存在問(wèn)題。

費(fèi)用

①費(fèi)用方面重點(diǎn)關(guān)注費(fèi)用多記，即費(fèi)用發(fā)生認(rèn)定問(wèn)題。

②關(guān)注重要的費(fèi)用項(xiàng)目，如差旅費(fèi)、招待費(fèi)、辦公費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)等發(fā)生頻繁且金額重大的費(fèi)用，抽查憑證檢查憑證是否合法，如發(fā)票是否存在偽造；檢查憑證是否合規(guī)，如費(fèi)用列支是否經(jīng)過(guò)恰當(dāng)?shù)膶徟绦颍写M(fèi)中是否含有煙酒支出；檢查憑證是否合理，如商品采購(gòu)單價(jià)是否合理，出差行程是否合理(如報(bào)銷(xiāo)行程有去無(wú)回或有回?zé)o去即不合理，出差地點(diǎn)與住宿發(fā)票地點(diǎn)不符即不合理)，每公里運(yùn)費(fèi)是否異常等；費(fèi)用確認(rèn)是否及時(shí)，如發(fā)票開(kāi)具日期早于報(bào)銷(xiāo)日期超過(guò)3個(gè)月或晚于報(bào)銷(xiāo)日期即不及時(shí)。

③檢查是否存在向非金融機(jī)構(gòu)借款產(chǎn)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用，考慮借款事項(xiàng)是否合法合規(guī)，審批流程是否合規(guī)，費(fèi)用計(jì)算是否正確。

其他損益類科目

①檢查資產(chǎn)處置審批程序是否合法合規(guī)，會(huì)計(jì)處理是否合規(guī)，稅務(wù)處理是否恰當(dāng)。檢查非正常損失依據(jù)是否充分，審批程序是否齊全等。檢查捐贈(zèng)支出是否經(jīng)過(guò)審批，稅務(wù)處理是否恰當(dāng)，即增值稅視同銷(xiāo)售，所得稅視同銷(xiāo)售且是否可稅前扣除。

②檢查補(bǔ)貼收入文件，核對(duì)補(bǔ)貼收入金額是否與文件一致，是否屬于免稅收入，屬于免稅收入的成本費(fèi)用是否在所得稅前列支。

                                        冷武剛